Änderung im Gesellschafterbestand einer grundbesitzenden Personengesellschaft

Für die Beurteilung der Frage, ob eine unmittelbar an der grundbesitzenden Personengesellschaft beteiligte Kapitalgesellschaft als neue Gesellschafterin im Sinne des § 1 Abs. 2a Satz 4 des Grunderwerbsteuergesetzes gilt, weil an ihr mindestens 90 % der Anteile auf neue Gesellschafter übergehen, ist nur auf die Beteiligung an der Kapitalgesellschaft abzustellen. Eine zuvor bereits bestehende Beteiligung des neuen Gesellschafters der Kapitalgesellschaft an der grundbesitzenden Personengesellschaft ist unerheblich.

BFH v. 31.7.2024 - II R 28/21

GrEStG § 1 Abs. 2a S 1, GrEStG § 1 Abs. 2a Satz 3, GrEStG § 1 Abs. 2a Satz 4, GrEStG § 17 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2

Gehört zum Vermögen einer Personengesellschaft ein inländisches Grundstück und ändert sich innerhalb von fünf Jahren der Gesellschafterbestand unmittelbar oder mittelbar dergestalt, dass mindestens 95 % der Anteile am Gesellschaftsvermögen auf neue Gesellschafter übergehen, gilt dies nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG als ein auf die Übereignung eines Grundstücks auf eine neue Personengesellschaft gerichtetes Rechtsgeschäft. Die Änderung des Gesellschafterbestandes nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG kann in einem einzelnen Rechtsvorgang oder in Teilakten über einen Zeitraum von längstens fünf Jahren erfolgen. Ein Übergang von Anteilen an der grundbesitzenden Personengesellschaft auf Gesellschafter, die länger als fünf Jahre zuvor unmittelbar oder mittelbar an ihr beteiligt sind (sogenannte Altgesellschafter), reicht hingegen nicht aus.

Die Vorschrift setzt unter anderem einen unmittelbaren Wechsel im Gesellschafterbestand der grundbesitzenden Gesellschaft voraus. Ist eine Kapitalgesellschaft an einer Personengesellschaft unmittelbar oder mittelbar beteiligt, gilt Satz 4 (§ 1 Abs. 2a Satz 3 GrEStG). Eine unmittelbar beteiligte Kapitalgesellschaft gilt in vollem Umfang als neue Gesellschafterin, wenn an ihr mindestens 95 % der Anteile auf neue Gesellschafter übergehen (§ 1 Abs. 2a Satz 4 GrEStG).

Für die Beurteilung der Frage, ob eine unmittelbar an der grundbesitzenden Personengesellschaft beteiligte Kapitalgesellschaft als neue Gesellschafterin im Sinne des § 1 Abs. 2a Satz 4 GrEStG gilt, ist nur auf die Beteiligung an der Kapitalgesellschaft abzustellen. "Neue Gesellschafter" sind danach solche Personen, die zuvor nicht an der Kapitalgesellschaft beteiligt waren. Eine zuvor schon bestehende Beteiligung eines neuen Gesellschafters der Kapitalgesellschaft an der grundbesitzenden Personengesellschaft ist nicht ausschlaggebend.

Selbst wenn der neu an der Kapitalgesellschaft beteiligte Gesellschafter vor seinem Anteilserwerb bereits Gesellschafter der grundbesitzenden Personengesellschaft war, wird er für die Anwendung des § 1 Abs. 2a Satz 4 GrEStG nicht zum Altgesellschafter der Kapitalgesellschaft. Die Gesellschafter der Kapitalgesellschaft sind nur in Bezug auf die Kapitalgesellschaft, an der sie beteiligt sind, Alt- oder Neugesellschafter, nicht jedoch in Bezug auf die grundbesitzende Personengesellschaft. Danach ist § 1 Abs. 2a Satz 4 Halbsatz 2 GrEStG dahingehend auszulegen, dass sich der Begriff "neue Gesellschafter" nur auf die Gesellschafter bezieht, die an der Kapitalgesellschaft beteiligt sind, welche an der grundbesitzenden Personengesellschaft unmittelbar beteiligt ist.

Zwar lässt sich aus dem Wortlaut des § 1 Abs. 2a Satz 4 Halbsatz 2 GrEStG, der nur von "neuen Gesellschaftern" spricht, bei isolierter Betrachtung nicht entnehmen, ob mit dieser Formulierung neue Gesellschafter der grundbesitzenden Personengesellschaft gemeint sind oder der Begriff nur auf die beteiligte Kapitalgesellschaft zu beziehen ist. Nach der Entstehungsgeschichte und der Systematik des § 1 Abs. 2a Satz 1 bis 4 GrEStG kann die Formulierung "neue Gesellschafter" im Sinne des § 1 Abs. 2a Satz 4 GrEStG sich aber nur auf die beteiligte Kapitalgesellschaft beziehen.

Der BFH hob die Entscheidung der Vorinstanz auf und verwies den Streitfall an das FG zurück, da im streitbefangenen Feststellungsbescheid die Zurechnung der Grundstücke nach grunderwerbsteuerlichen Grundsätzen unklar war.